De gauche à droite :

• Charles Ménard, associé, Ernst & Young  
• Frédéric Iannucci, chef du service de la sécurité juridique et du contrôle fiscal (SJCF)
• Eric Meier, associé, Baker McKenzie
• Ariane Bramat, directrice fiscale, groupe Soletanche Freyssinet
• Eric Quentin, associé, Hoche Avocats
• Eric Vanel, chef du service partenaire des entreprises et du service de mise en conformité fiscale des entreprises (SMEC).
• Alexandre Guillemonat, associé, A7Tax
• Christopher Lalloz, associé, Mayer Brown
• Marianne Beurtheret, directrice fiscale groupe, Groupama
• Nadia Sabin, associée, EY Société d’Avocats

Quelles sont les nouvelles orientations de Bercy ?

Frédéric Iannucci, chef du service de la sécurité juridique et du contrôle fiscal : Les deux aspects fondamentaux de notre action, qui reposent sur la loi Essoc, « loi pour un Etat au service d’une société de confiance » et la loi relative à la lutte contre la fraude de 2018, demeurent solidement ancrés, quelles que soient les vicissitudes de l’actualité.

Le plan de lutte contre les fraudes, annoncé par Gabriel Attal, a un champ large, et englobe le fiscal, le social, le douanier et Tracfin. Il a été exposé dans un dossier de presse publié au début du mois de juin. Pour la partie fiscale, le champ est également large car il inclut des aspects « relation de confiance » avec des objectifs chiffrés sur l’accompagnement des PME ou les partenariats avec les plus grandes entreprises, domaine sous la responsabilité d’Eric Vanel, une politique volontaire d’incitation à la régularisation, un renforcement des moyens en matière d’accords préalables et en matière de prix de transfert, ainsi que la volonté d’appliquer systématiquement des intérêts moratoires en cas d’erreur de l’administration et de réaffirmer que les pénalités ne sont pas applicables si le contribuable se trompe de bonne foi pour la première fois.

Ce plan comprend donc à la fois des mesures relatives à la relation de confiance et à la lutte contre la fraude. Pour ce faire, à l’horizon 2027, a été prévue une augmentation des effectifs dédiés au contrôle fiscal et à la mission juridique. Une attention particulière est portée aux contrôles de la fiscalité patrimoniale avec une augmentation de plus de 25 % de leur nombre. Ces contrôles ont un bon rendement. Il y a aussi des mesures, dans le plan, relatives aux prix de transfert, avec notamment une baisse du seuil de la documentation à 150 millions d’euros de chiffre d’affaires au lieu de 400 millions d’euros, une nouvelle mesure qui suit les recommandations de l’OCDE, et qui existe dans d’autres pays européens, qui conduira à un assouplissement des règles de prescription concernant la valorisation des actifs incorporels, s’ils sont jugés anormalement bas. Le plan comporte des annonces de mesures répressives, de sanctions, comme la création d’un délit d’incitation à la fraude fiscale. Il viserait essentiellement des officines spécialisées qui vendent des kits de fraude, opérant notamment sur Internet et souvent basées à l’étranger. Il s’agirait d’un délit autonome, indépendamment de toute procédure fiscale, pour sanctionner directement ces officines. Le ministre a par ailleurs annoncé une mesure dite « d’indignité fiscale ». Une personne condamnée pour fraude fiscale ne pourrait pas bénéficier pendant un certain temps de réductions ou de crédits d’impôt. L’administration fiscale fera un recours plus large aux personnes condamnées à des travaux d’intérêt général. Dans ce plan, de manière logique, il y a aussi un volet relatif au renforcement de la coopération entre les organismes qui luttent contre la fraude, tels que l’Urssaf ou la douane, avec un volet échanges d’information qui sera intensifié et aussi des aspects relatifs à des sujets plus transverses comme la lutte contre les sociétés éphémères, avec l’amélioration de la publicité de la transmission universelle de patrimoine (TUP), au Bodac, et un délai d’opposition plus long.

Le volet du plan relatif aux outils reprend le chantier de la généralisation de la facturation électronique et de l’obligation de la transmission de certaines informations à un horizon 2026, via une plateforme publique. C’est un projet technique de très grande ampleur en matière de systèmes d’information tant du côté de l’administration que de celui des entreprises, avec des enjeux particuliers d’adaptation notamment pour les ETI ou les PME. Les travaux sur le datamining, avec l’analyse et le recoupement de toutes les informations nationales et internationales dont la DGFIP dispose, vont se poursuivre avec le même objectif d’être à l’origine de 50 % des contrôles aussi bien pour les entreprises que pour les particuliers. La grande nouveauté c’est l’annonce de la mise en place d’une unité de renseignement fiscal. Il nous est reproché de ne disposer que des informations rendues publiques par des consortiums de journalistes sur de la fraude internationale et de ne pas être en capacité d’aller les chercher nous-mêmes. Enfin, les annonces ministérielles officialisent la mise en place d’un Conseil d’évaluation de la fraude fiscale, sujet très nouveau pour l’administration fiscale. C’est un changement culturel pour nous : évaluer ce que l’on ne voit pas, faire des contrôles aléatoires afin d’extrapoler les résultats de ces contrôles à l’ensemble des entreprises. Nous avons commencé par la TVA en faisant 500 contrôles de ce type. Les statisticiens sont en train d’analyser les données. Sans surprise, le rendement moyen de ce type de contrôle est très faible. Le Conseil national d’évaluation des fraudes réunira des personnalités de différents horizons.

En synthèse, tout en luttant contre la fraude, nous visons à ce que l’impôt soit payé en temps et en heure, nous avons donc intérêt à accompagner les entreprises et portons un fort intérêt à la sécurité juridique.

Comment les directions fiscales perçoivent-elles ce plan assez ambitieux ?

Marianne Beurtheret, directrice fiscale groupe, Groupama : En tant que groupe français, nous ne nous sentons pas vraiment concernés par le volet de contrôle car nous sommes en contrôle fiscal continu. En revanche, nous sommes sensibles au volet préventif avec la relation de confiance. Nous avons un partenaire fiscal au service partenaire des entreprises depuis quatre ans ce qui nous permet de préparer au mieux les contrôles fiscaux.

Eric Vanel, chef du service partenaire des entreprises et du service de mise en conformité fiscale des entreprises (SMEC) : Notre objectif est de diffuser la culture de la relation de confiance, notamment par l’accompagnement des PME par la DGFIP, avec l’objectif d’anticiper le contrôle fiscal. Les nouvelles initiatives de la nouvelle relation de confiance comprennent sept mesures : l’accompagnement fiscal personnalisé des PME, le partenariat fiscal pour les ETI et les grandes entreprises, la démarche spontanée de mise en conformité, l’examen de conformité fiscale par un tiers de confiance, l’amélioration du dialogue et des recours dans le dialogue et dans le contrôle, la mobilisation pour les rescrits et l’appui des entreprises à l’international. Les entreprises sont donc incitées à avoir un partenaire fiscal afin de déminer tous les sujets et notamment les contrôles. S’agissant du partenariat fiscal des grands groupes et des ETI, 73 groupes ont aujourd’hui un partenaire. Notre objectif est d’avoir 160 partenaires en 2027.

Comment la réforme est-elle perçue du côté des cabinets d’avocats ? Quels sont les points de vigilance et les questions qui se posent ?

Eric Quentin, associé, Hoche Avocats : Il y a eu des réactions suite aux annonces du ministre concernant le volet prix de transfert notamment de la part des directions fiscales car les prix de transfert ne sont pas synonymes de fraude.

Frédéric Iannucci : Il est vrai que les prix de transfert sont de plus en plus sensibles dans l’opinion publique car ils sont souvent assimilés à de la fraude.

Ainsi, la pression sur le politique est forte. Ce qui est regardé, dans le grand public et son émanation suprême, le Parlement, c’est si l’impôt payé est en rapport avec la capacité contributive de l’entité, que le procédé utilisé soit légal ou illégal. Il y a une focalisation sur ce thème, ce qui s’explique aussi par l’importance des enjeux, sans que les paramètres techniques soient toujours bien maîtrisés par les uns et par les autres. Il a donc été considéré comme nécessaire de prévoir des mesures sur les prix de transfert dans le plan de lutte contre les fraudes.

Eric Meier, associé, Baker McKenzie : Les récentes annonces contribuent à jeter une espèce d’opprobre sur les grands groupes. En effet, il est annoncé comme une priorité que les grands groupes vont être contrôlés. Mais il faut être conscient qu’ils le sont tout le temps, rares sont les années où ils ne le sont pas. Nous ne sommes donc pas en face d’une nouveauté.

Eric Quentin : Les groupes sont sous le feu de la rampe. On comprend que, dans le plan Attal, il y a la volonté de lutter contre la petite fraude au quotidien qui, multipliée par le nombre de dossiers, représente des montants importants.

Alexandre Guillemonat, associé, A7Tax : Concernant la mesure qui consiste à abaisser le seuil, dans les faits, de nombreuses entreprises déjà matures n’ont pas attendu d’atteindre le seuil de 400 millions pour mettre en place une documentation. Elles ont souhaité documenter leurs positions s’agissant de questions comportant nécessairement une part de subjectivité, notamment en matière d’évaluation d’actifs ou de flux, quand bien même la démarche s’inscrit dans les prescriptions de l’OCDE en matière de prix de transfert.

Nadia Sabin, associée, EY Société d’Avocats : On observe un décalage entre une annonce qui semble cibler les grands groupes et une baisse de seuil qui concerne des entreprises de plus petite taille comme cela a été dit. Entre 100 et 400 millions de chiffres d’affaires, on a affaire à de belles PME françaises qui sont peut-être sensibilisées au sujet, mais beaucoup ne disposent pas de documentation. Or, il y a parfois une décorrélation entre les budgets que ces sociétés souhaitent consacrer à l’élaboration de documentation prix de transfert et le temps ou les enjeux que cela représente car elles n’ont souvent pas d’équipe fiscale en interne alors qu’elles n’ont pas forcément des problématiques plus simples que les grands groupes.

Alexandre Guillemonat : Certaines jeunes entreprises en forte croissance n’ont en effet pas encore de documentation. Elles découvrent peu à peu ces sujets en ayant une volonté de bien faire, mais n’en ont pas forcément les moyens.

Charles Ménard, associé, EY Société d’Avocats : Il est à remarquer que les vérificateurs reprochent souvent à des entreprises une inadéquation entre la documentation prix de transfert et ce qu’ils perçoivent comme le modèle économique dans lequel ces entreprises s’inscrivent ou les modalités selon lesquelles ils considèrent qu’elles exercent leurs fonctions. Il est vrai que des évolutions récentes ne sont parfois pas encore retranscrites dans la documentation. Plus problématiques sont les cas dans lesquels le service dénie à la société la possibilité de s’appuyer sur sa propre documentation prix de transfert, au motif qu’elle ne constituerait pas un document opposable.

Frédéric Iannucci : Il est arrivé, lors de certains contrôles, de découvrir que l’entreprise n’appliquait pas sa propre politique de prix de transfert. Une des mesures à venir sera justement de rendre opposable à une entreprise sa politique de prix de transfert. Trois autres mesures sont prévues dans ce domaine. Il s’agit de la modification du seuil à partir duquel la documentation doit être produite mais aussi de l’augmentation de l’amende en cas de non-production des documents. Enfin, la mesure la plus importante porte sur l’évaluation des actifs incorporels. Le délai de reprise dont dispose l’administration fiscale serait étendu pour les transferts « d’actifs incorporels difficiles à évaluer » (au sens où l’entend l’OCDE dans les rapports du plan BEPS : absence d’éléments de comparaison fiables, incertitudes élevées sur les futurs flux de trésorerie ou revenus attendus de l’actif incorporel transféré). L’idée est ici de permettre à l’administration, comme cela se fait dans d’autres pays, de se fonder sur des informations postérieures aux opérations afin de procéder le cas échéant à la rectification des prix de cession.

Alexandre Guillemonat : Ce sont des sujets compliqués. Les entreprises disposent de modèles financiers sophistiqués afin de sécuriser au mieux leurs évaluations. Cependant, ni les entreprises ni les conseils ne sont devins et, en cas de réelle incertitude sur les revenus futurs, mettre en place des mécanismes d’ajustement de prix dans la durée constitue assurément une pratique prudente et d’ailleurs préconisée par l’OCDE.

Nadia Sabin : Sur le délai de reprise plus long en cas de cession des actifs incorporels les plus difficilement valorisables, s’il est vrai que c’est probablement l’un des plus courts d’Europe, la justification avancée par le Ministère pour augmenter le délai de reprise me semble pouvoir constituer un raccourci dangereux. Il est indiqué que « les règles internationales établissent désormais que les informations sur la situation postérieure à un transfert d’incorporel (et particulièrement celles concernant les revenus qui ont été réellement réalisés grâce à cet incorporel par leur nouveau propriétaire ou concessionnaire) peuvent être utilisées pour rectifier la valeur qui a été retenue lors dudit transfert et soumise à imposition. » Cela me semble partiellement exact. Aucun groupe ne dispose d’une boule de cristal permettant de prédire l’avenir avec certitude. Il ne serait donc pas juste d’utiliser des informations postérieures à une opération relative à des incorporels, surtout lorsqu’ils sont difficiles à évaluer, pour rectifier la valeur qui a été retenue lors du transfert dudit incorporel. L’OCDE prévoyait d’ailleurs une série d’exceptions à l’utilisation de données ex post dont notamment la capacité à fournir des informations détaillées sur les prévisions ex ante utilisées et des preuves que la différence avec les informations ex post résulte de développements ou événements imprévisibles. Autre exception évoquée, un écart qui serait inférieur à 20 % de la valeur. Il me semble donc qu’il faudra être particulière vigilant sur la transcription de cette mesure afin qu’une révision de la valeur des transferts ne soit pas appliquée automatiquement sur la base de données ex post non disponibles pour les groupes au moment de l’opération.

Comment se préparer aux contrôles fiscaux ? La voie de la relation de confiance est-elle celle privilégiée ? Y a-t-il d’autres moyens ?

Ariane Bramat, directrice fiscale, groupe Soletanche Freyssinet : Nous ne l’avons pas choisie, nous avons été invités au niveau de notre groupe à entrer dans une relation de confiance. Je me pose des questions sur l’évaluation des incorporels, c’est quelque chose qui est difficile à faire en interne et qu’il me paraît nécessaire d’externaliser. Nous avons eu ce sujet au sein du groupe Soletanche Freyssinet. En effet, l’évaluation interne présentée par le groupe n’est pas forcément admise par l’administration fiscale et est systématiquement challengée. Sans l’aide d’un conseil tiers, on n’arrive pas forcément en interne à gérer ce sujet malgré le travail effectué par les équipes fiscales de la société. En face, on observe un problème de relation de confiance et l’assistance d’un tiers permet de démontrer que ce que l’on présente est juste et reflète bien la réalité. C’est donc un peu difficile car ce constat est en contradiction avec la mise en place de la relation de confiance.

Frédéric Iannucci : Nous ne pouvons qu’inciter à la mise en place d’accords préalables en matière de prix de transfert (APP). Nous essayons d’étoffer les équipes en la matière. Nous en délivrons une quinzaine par an environ. Nous avons un objectif d’une vingtaine en 2023 et nous voudrions passer à la vitesse supérieure.

Eric Vanel : Dans le cadre de la relation de partenariat, nous développons aussi nos compétences en matière de prix de transfert, c’est un sujet important pour nous ; nous avons des discussions avec les groupes et cette offre de service vient ainsi compléter celle du guichet international de la DGFIP. Nous avons mis en place un guichet international. On peut aussi être amené à aller sur le terrain. Notre objectif est de savoir faire évoluer le partenariat fiscal en fonction des attentes des groupes.

Frédéric Iannucci : Depuis 2019, dans le cadre du partenariat, nous avons des demandes officielles de rescrit mais aussi de nombreuses demandes informelles sur divers sujets fiscaux.

Alexandre Guillemonat : C’est effectivement très intéressant : la mise en place d’un accord préalable bilatéral ou multilatéral en matière de prix de transfert est une procédure lourde, lente et souvent coûteuse. Le fait de pouvoir bénéficier de cette souplesse dans le cadre du partenariat, et de pouvoir sécuriser côté français des opérations ponctuelles, est très appréciable.

Frédéric Iannucci : Le service partenaire des entreprises n’est toutefois pas en mesure de gérer la relation avec les autres Etats, qui est complexe.

Ariane Bramat : On peut s’interroger sur le fait de savoir si nous pourrons obtenir l’équivalent en matière d’APP grâce à la relation de confiance.

Eric Vanel : Cela ne paraît pas évident car travailler avec les administrations étrangères nécessite des moyens et pour le moment l’approche est circonscrite à des transactions identifiées. Néanmoins, à terme, on pourra envisager de mettre en place des stratégies pour les ETI et pour les groupes qui le souhaitent.

Christopher Lalloz, associé, Mayer Brown : S’agissant de la relation avec les administrations étrangères, nous avons récemment été confrontés à une situation peu propice à l’instauration d’une véritable relation de confiance avec l’administration. Dans cette affaire, le service de contrôle avait envoyé une demande d’assistance à une administration étrangère lors de la phase de contrôle. La réponse à cette demande n’étant pas arrivée dans un délai raisonnable, une proposition de rectification avait finalement été émise et, après plusieurs mois d’échanges, un accord de règlement d’ensemble était sur le point d’être conclu avec l’administration fiscale. La réponse de l’administration étrangère est finalement arrivée quelques jours avant la finalisation de cet accord et a remis en cause l’ensemble des discussions qui s’étaient tenues jusque-là, en raison de contradictions apparentes entre son contenu et les éléments transmis durant la phase de contrôle par le contribuable. Il était pourtant manifeste que ces contradictions étaient dues à une erreur de l’administration étrangère quant à l’identité de la société ayant fait l’objet de la demande. Malgré ces évidences, l’administration a décidé que la réponse de l’administration étrangère, même si elle était vraisemblablement erronée, devait faire foi et rendre caducs l’ensemble des éléments apportés par le contribuable. Une expérience de ce type entache forcément la construction d’une relation de confiance avec l’administration.

Plus largement, nous constatons une sorte de contradiction entre l’objectif poursuivi par la relation de confiance d’un côté et l’augmentation des contrôles de l’autre. En principe, on devrait raisonnablement s’attendre à ce que la gestion plus en amont d’un certain nombre de problématiques fiscales dans le cadre de la relation de confiance entraîne, en aval, une réduction du nombre et/ou de l’intensité des contrôles, mais ce n’est pas le cas en pratique. La voie suivie par la France s’écarte quelque peu de celle suivie par d’autres pays ayant adopté des mécanismes analogues. Je pense notamment à l’exemple des Pays Bas qui ont adopté depuis le début des années 2000 une procédure dite de « monitoring fiscal horizontal », qui repose sur un principe de transparence par le biais d’audits internes et externes effectués par les contribuables eux-mêmes et partagés avec l’administration fiscale. Ces efforts ont visiblement conduit à une diminution considérable des contrôles fiscaux et des redressements en aval. Partagez-vous ce sentiment de contradiction ?

Frédéric Iannucci : La relation de confiance n’exclut pas les contrôles, ne serait-ce que pour vérifier si les opérations sont bien faites conformément à ce qui était prévu. Les contrôles seront par nature moins approfondis sur les sujets étudiés en amont dans le cadre du partenariat. Néanmoins, quand on parle de grands groupes qui comportent parfois plusieurs centaines de sociétés, tout ne peut pas être vu dans le cadre du partenariat et il y aura toujours des espaces de contrôle. On espère que la mise en place de cette sécurité juridique en amont nous permettra de réorienter les contrôles vers de vraies fraudes. Je rappelle que le renforcement des moyens humains annoncé dans le plan de lutte contre les fraudes s’appliquera également à la mission d’accompagnement des entreprises.

Charles Ménard : La sécurité juridique en cours de contrôle est notamment assurée par la garantie fiscale. Je ne sais pas quel est le ressenti des participants à la table ronde, mais souvent la garantie fiscale est accordée uniquement sur les points examinés et non redressés, souvent d’ailleurs à l’égard de sujets à faible impact ou de questions un peu ponctuelles qui ne posaient pas forcément beaucoup de difficultés à l’entreprise. En revanche, il nous semble qu’à la lecture des textes la garantie fiscale devrait aussi pouvoir s’appliquer à l’égard des points redressés. En définitive, il existe toujours ce découpage entre la garantie fiscale sur des points qui n’ont pas fait l’objet d’une rectification et qui ont donné lieu à des investigations d’une part et les points redressés d’autre part. Peut-être une réflexion pourrait-elle être menée pour préciser que lorsque la société se conforme à la position de l’administration sur un point rectifié, la garantie fiscale joue jusqu’à ce que l’administration rapporte sa position. Mais ce changement de position ne vaudrait que pour l’avenir.

Frédéric Iannucci : Lorsqu’elle effectue un redressement, l’administration prend par nature position, me semble-t-il. L’apport de la garantie fiscale est justement de couvrir les points examinés qui ne font pas l’objet d’un redressement. La principale question est de savoir à partir de quand le point peut être considéré comme ayant été examiné par le vérificateur. Le contribuable peut débattre avec lui pour déterminer si le point peut être considéré comme « examiné », au-delà des questions très générales qui sont généralement posées en début de vérification.

Marianne Beurtheret : Sur les garanties fiscales, on a pu avoir une certaine déception parce que l’on s’est retrouvé avec des garanties fiscales rédigées avec des termes très généraux qui n’étaient pas de nature à écarter les discussions interminables que nous avions eues pourtant lors des opérations de contrôles, là où le partenariat apporte aujourd’hui des solutions concrètes à défaut de garantie fiscale. Avec notre partenaire fiscal, nous avons la possibilité de rendre contemporaine la question de droit ayant donné lieu à une garantie non satisfaisante, afin d’obtenir un rescrit qui sécurise la gestion fiscale et prépare le prochain contrôle fiscal. La garantie fiscale peut aussi se retourner contre nous dans certains cas. En effet, une nouvelle rubrique est apparue dans les propositions de rectification « point ni garanti ni redressé » qui nous met dans une situation inconfortable jusqu’au prochain contrôle fiscal. Là encore, pour préparer ce futur contrôle fiscal, nous pouvons travailler avec notre partenaire fiscal sur la robustesse des justifications.

Ariane Bramat : Je partage la même expérience. En effet, nous avons de notre côté longtemps travaillé avec notre inspectrice sans arriver à un accord malgré le fait que nous avons mené un vrai travail, longuement débattu, et mis au point une méthode ensemble. Finalement, le point n’a pas été redressé mais il n’a pas non plus donné lieu à une garantie fiscale. Pourquoi ne pas régler le sujet dans le cas d’un contrôle puisque l’on a fait ce travail en commun, on s’est mis d’accord, la chef de brigade était intervenue, on pensait donc pouvoir obtenir la garantie fiscale ?

Frédéric Iannucci : Un des enjeux principaux, pour nous, est de faire en sorte que les vérificateurs ne soient pas paralysés par l’enjeu de la garantie. Comme ils sont consciencieux, ils ont peur de la donner à tort et le risque est en effet qu’ils prennent trop de précautions dans l’expression de cette garantie. Nous donnons des consignes dans le sens de l’effectivité. C’est une révolution culturelle à intégrer et, même si certains retours que nous avons indiquent qu’ils sont parfois trop en retrait, l’approche a été bien assimilée dans l’ensemble.

Christopher Lalloz : En pratique, le mécanisme de garantie fiscale est très rarement mis en œuvre dans le cadre des contrôles dans lesquels nos clients sont engagés. Ce constat est probablement lié à la nature spécifique des opérations que nous conseillons qui, pour une grande partie, concernent des acteurs du LBO (entreprises, fonds d’investissement, managers, etc.) pour lesquels les services concentrent surtout les contrôles sur des problématiques très spécifiques comme la TVA et la taxe sur les salaires ou encore la déductibilité des intérêts afférents aux dettes intragroupes. On peut cependant regretter que ce type de contrôles ne soit pas toujours saisi comme des occasions de valider un certain nombre de points pour lesquels la position fiscale du contribuable n’appelle pas de remarques particulières.

Nadia Sabin : En matière de prix de transfert, on observe une évolution depuis 2018/2019 avec le déploiement de mesures qui permettent aux groupes d’obtenir une sécurisation fiscale.

Des garanties fiscales sont accordées de plus en plus fréquemment tant à des grands groupes qu’à des PME. Ce sont des outils de sécurisation puissants qui peuvent être complétés par des APP lorsque la garantie n’est pas totale ou laisse de la place à l’interprétation sur un paramètre de calcul des prix de transfert par exemple. Encore faut-il discuter des termes de ces garanties avec les vérificateurs.

S’agissant des APP, l’avantage obtenu via une sécurisation fiscale pour plusieurs années est souvent mis en balance avec le délai de traitement des demandes qui est encore un peu long pour obtenir ces accords. Toutefois, les APP peuvent avoir un impact positif en cas de contrôle fiscal même lorsqu’ils ne sont pas encore signés. On observe souvent une réaction positive des vérificateurs lorsque l’on indique qu’une demande d’APP a été déposée et est en cours de traitement. C’est un gage de sérieux voire de bonne foi. Je trouve que l’APP a cette vertu qui est de véritablement creuser les sujets. Pour l’entreprise, ce n’est pas le même exercice de se défendre en cas de contrôle, donc de s’opposer à une argumentation, versus de démontrer que sa politique de prix de transfert est appropriée, exercice nécessaire dans le cadre d’une demande d’APP.

Quels sont les changements que l’on peut noter dans le positionnement de l’administration ?

Charles Ménard : Sur les six à huit mois derniers, entre les propositions de rectification que nous avons reçues en décembre 2022 et celles reçues aujourd’hui au cours de la période traditionnelle juin-juillet, nous n’avons pas constaté de nouveaux chefs de rectification. Ainsi, les charges financières, les flux transfrontaliers (y compris les prix de transfert), les sujets propres à certains secteurs d’activité (TVA, taxes sur les salaires, TVA sur les holdings) et bien sûr les provisions restent les champs d’investigation et de rectification principaux. Rien d’innovant donc.

Eric Meier : De notre côté, nous observons une forte reprise des contrôles fiscaux depuis la période de pause forcée liée à la Covid-19. A cet égard, nous sommes sollicités sur de nombreux nouveaux dossiers de contrôle dans différents types de secteur d’activité.

Ariane Bramat : Oui, je confirme tout à fait cette tendance : nous observons une reprise très forte après le ralentissement observé au moment de la Covid-19.

Eric Quentin : Oui, en fait, c’est très protéiforme. Nous constatons des vérifications classiques avec un focus sur des examens de comptabilités ciblés notamment sur des rectifications relatives au crédit impôt recherche et aussi sur le remboursement de crédits de TVA dans le cadre de l’instruction des demandes de remboursement, des examens sur place notamment dans les holdings dans le cadre d’opérations de LBO ou autres.

On observe aussi que les investissements immobiliers sont ciblés dans le cadre de demandes de remboursement de crédits de TVA supérieures à 1 million d’euros. Hormis lorsqu’ils concernent les grands groupes, les contrôles sont plus rapides qu’avant. Le délai entre le moment où le vérificateur intervient, les demandes d’éléments et la proposition de rectification ou d’absence d’avis de rectification ou de régularisation est beaucoup plus rapide, et il y a moins de temps perdu. La raison en est que peut-être les contrôles sont mieux préparés en amont ou plus ciblés, sur des sujets spécifiques.

Christopher Lalloz : L’accélération des contrôles va de pair avec un étalement dans le temps d’un certain nombre de procédures. Cette tendance est préjudiciable à la sécurité juridique, notamment lorsque les contrôles concernent des problématiques sur lesquelles la jurisprudence a beaucoup évolué comme les managements packages.

Pour des managements packages qui se sont « débouclés » en 2018, c’est-à-dire au cours de l’année blanche mise en place par le législateur lors du passage au prélèvement à la source, certains services se sont appuyés sur l’extension d’un an du délai de reprise mis en place par le législateur pour considérer que des redressements pouvaient être pratiqués jusqu’à la fin de l’année 2022. La possibilité de se servir de cette extension du délai de reprise est selon nous peu évidente puisque l’objectif affiché par le législateur était uniquement de permettre à l’administration de bénéficier d’une année complémentaire pour contrôler des revenus ayant bénéficié du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement (CIMR), mais ne portait pas sur des gains tels que des plus-values qui, par construction, n’entraient pas dans le champ de ce crédit.

L’extension du délai de reprise, dans ce cas précis, est d’autant plus regrettable qu’elle concerne des années au cours desquelles la jurisprudence a considérablement évolué. En conséquence, l’administration reproche aujourd’hui à des contribuables de ne pas s’être conformés, lors de la mise en place de leurs dispositifs, à des principes qui n’avaient même pas été dégagés par la jurisprudence. La confiance est d’autant plus entamée que, dans de nombreux cas, la pratique s’était conformée à un certain nombre de lignes directrices pour lesquelles un consensus semblait avoir été trouvé avec les services de contrôle.

Eric Meier : J’ai le sentiment que les contrôles sont sans fin.

Les opérations de vérification de comptabilité sur place s’éternisent souvent au-delà d’un an. Et, par ailleurs, les entreprises attendent souvent de très nombreux mois avant d’obtenir une réponse de l’administration aux observations qu’elles ont formulées en réponse aux propositions de rectification reçues.

Frédéric Iannucci : Oui, les délais de réponse constituent un de nos points de vigilance, ils sont parfois trop longs.

Marianne Beurtheret : Je rebondis sur l’intensité. En effet, si l’on pouvait penser que l’on assistait à un rattrapage en 2021, cela s’est poursuivi en 2022 et en 2023. Les contrôles sont longs, de neuf mois à un an s’agissant des opérations sur place avec parfois des délais de réponse aux observations du contribuable qui prennent jusqu’à 13 mois. Nous exerçons actuellement les recours hiérarchiques sur les notifications qui datent de fin 2021. Les procédures, qui restent longues en 2022 et 2023, donnent lieu à de nouveaux axes de redressement que l’on n’aurait pas soupçonnés.

Eric Meier : Nous traitons de notre côté beaucoup de sujets liés aux flux internationaux (établissements stables, prix de transfert 209B). Dans ce cadre, nous avons l’impression que l’administration fiscale tente de plus en plus de remettre en cause le lieu du siège de direction de sociétés étrangères.

Elle conteste de plus en plus souvent la qualité de bénéficiaire effectif de revenus passifs. Nous avons pu constater également de nouveaux cas d’application d’abus de droit.

Christopher Lalloz : Nous suivons depuis quelques mois maintenant un certain nombre de contrôles centrés sur les problématiques liées à la déductibilité des charges financières, mais on observe malgré tout une baisse significative des redressements afférents à la problématique des taux pratiqués sur les prêts d’actionnaires. J’admets être un peu surpris par ce constat puisque lors du colloque du Cefep qui a été récemment organisé sur le thème des prêts intragroupes, le directeur adjoint de la DVNI (Direction des vérifications nationales et internationales) indiquait que les redressements en la matière étaient en croissance constante.

Alexandre Guillemonat : En effet, sur les redressements de taux d’intérêt, on était dans un contexte paradoxal car les entreprises concernées étaient souvent des entreprises sous LBO pour lesquelles un financement bancaire pouvait faire office de taux minimum de référence. La situation du prêteur actionnaire dans une situation de subordination et avec un financement de maturité supérieure justifiait indiscutablement un taux nettement plus élevé que le taux de financement bancaire et sans commune mesure avec le taux légal prévu à l’article 39-1-3° du CGI qui servait de référence aux services vérificateurs dans les propositions de rectification. Alors que les taux contractualisés par des parties connaissant bien la finance étaient le plus souvent correctement calibrés et faciles à documenter grâce aux données historiques du marché obligataire disponibles sur des systèmes d’information de type Bloomberg, les rehaussements étaient vécus comme particulièrement inéquitables et opportunistes par des contribuables sur qui reposait la charge de la preuve. D’autant plus qu’en parallèle de l’action des directions régionales (les Dircofi), la Direction nationale (la DVNI) qui maîtrise ces sujets « taux » se gardait bien de faire ce type de redressement. Les positions dans un premier temps divergentes des tribunaux administratifs ont peu aidé les praticiens et la première décision du Conseil d’Etat qui était globalement favorable au contribuable en permettant des références obligataires pour justifier les taux ne brillait toutefois pas par sa clarté sur certains points. En termes d’image pour l’attractivité de la France, ce n’était vraiment pas idéal, quand bien même les rehaussements étaient largement abandonnés au stade de l’interlocution mais après des mois de débats et d’attente. L’administration centrale a finalement pris parti en publiant des fiches d’une grande clarté. Aujourd’hui, les entreprises sous LBO ont bien compris qu’il fallait sécuriser en amont avec des tiers la justification des taux intragroupes et l’on sait parfaitement ce qu’attend l’administration. Maintenant, ce sont les grands groupes qui sont en première ligne avec de vrais sujets techniques face à une administration ayant largement progressé au cours des débats passés. Les sujets portant sur les relations financières sont plus variés (garanties, spécificités du groupe, ajustement de rating pour certaines filiales, etc.). Il y a un travail certainement important à faire pour de nombreuses entreprises d’autant qu’il existe aujourd’hui une transparence sur les méthodologies des agences de notation et que la subite remontée des taux accroît les enjeux.

En matière de prix de transfert, sujet hautement sensible et au cœur de la stratégie des entreprises, on sait de mieux en mieux appréhender et évaluer les actifs clés, ce qui permet de mieux les protéger. En revanche, la partie financière a été parfois sous-estimée du fait notamment d’une période de taux d’intérêt quasi nuls et il reste encore des progrès à faire mais les outils pour aller chercher de la sécurité sont bien là.

Frédéric Iannucci : C’est un bon exemple de « sujet de place ». Nous avons travaillé avec les représentants des entreprises pour nous mettre d’accord sur un cadre général. 12 fiches ont été rédigées pour aider les entreprises et guider les vérificateurs. Cela nous intéresse de traiter le plus tôt possible ces sujets.

Alexandre Guillemonat : C’est un élément essentiel pour le pays que l’administration fiscale puisse s’approprier rapidement ces sujets de discorde, cela est de nature à impacter notre compétitivité nationale dans une période de tension géopolitique forte. L’accès aux fiches a été déterminant. Nous les avons attendues longtemps, aussi bien du côté de l’administration que des entreprises, mais elles étaient qualitatives et permettaient de régler 95 % des sujets. Il est probable que nous ayons demain d’autres sujets de place, il faut qu’il y ait une discussion plus rapide entre l’administration et les entreprises et leurs conseils, il en va une fois encore de l’image de notre pays.

Frédéric Iannucci : Il faut nous aider à les identifier le plus rapidement possible.

Eric Quentin : On a beaucoup de sujets sur les transferts des titres à l’intérieur des groupes. La jurisprudence a évolué récemment, on se croyait protégé à tort sur la marge d’erreur possible. Dans les groupes fiscalement intégrés, on n’est plus protégé par le mécanisme des subventions intragroupes depuis 2019. L’évaluation n’est pas une science exacte et donc on observe de nombreux redressements quand il y a des transferts de titres par voie de cession notamment. Les conseils recommandent de faire appel à des évaluateurs externes mais, même dans ce cas, nous ne sommes pas toujours entendus. Nous avons des discussions interminables avec les services de la DVNI, et des enjeux de redressements importants.

Alexandre Guillemonat : Les enjeux portent fréquemment sur des sujets de valeur lors de transferts d’actifs intragroupes notamment. Ce sont par essence des sujets qui comportent une part de subjectivité et il est préférable d’aller chercher de la sécurité en amont, notamment grâce à un rapport d’évaluation bien étayé. A défaut et s’il est constaté un écart de valeur, les entreprises sont immédiatement suspectées de mauvaise foi et font souvent l’objet de pénalités. On a par ailleurs un double risque avec un volet pénal plus automatique et plus fréquent. S’agissant des titres de société, les modalités d’évaluation ont progressé et une refonte du guide, depuis longtemps envisagée, serait un plus quand bien même la version en vigueur a le mérite de rappeler des principes de bon sens.

Nadia Sabin : En 2023 et avec mon expérience, je dois dire que j’ai rarement eu des positions déraisonnables de la part de l’administration fiscale en matière d’évaluation sauf sur des sujets politiques sur lesquels nous n’étions pas d’accord. En effet, si l’on argumente avec des positions techniques, on arrive à convaincre l’administration qui n’a pas toujours l’expérience de certaines situations. Quand on prend le temps avec certains groupes de discuter avec l’administration, on arrive à avoir des débats constructifs car il y a du côté de l’administration des gens qui ont envie d’entendre et d’apprendre. Je ne dirais pas que les positions prises sont subjectives, il y a plusieurs réponses possibles ce qui est plutôt une opportunité, car on n’est pas dans des situations où l’on se fait rattraper comme cela généralement, les points sont sérieux.

Quelles sont les tendances observées en matière de contentieux ? Des nouvelles voies sont-elles explorées ?

Eric Quentin : Déjà, en tant que conseils, nous sommes impliqués plus en amont dans les contrôles car auparavant on arrivait souvent à un stade post-proposition de rectification ou de mise en recouvrement. Avec les sujets de transmission automatique mis en œuvre avec la loi « fraude », les entreprises cherchent à éviter les pénalités pour manquement délibéré ou pour manœuvres frauduleuses. S’agissant de l’abus de droit fiscal (pénalité de 80 %), il semble qu’il y ait beaucoup moins d’affaires présentées au comité de l’abus de droit fiscal. Les règlements d’ensemble sont effectués avant la mise en recouvrement pour éviter que la machine ne s’emballe. C’est une tendance forte inspirée de la pratique anglo-saxonne où l’on agit plus en amont dans les contrôles avant le stade de la rectification également. On constate aussi maintenant de plus en plus de contestations sur la motivation des pénalités appliquées par les services vérificateurs. Parfois les vérificateurs appliquent les pénalités pour manquement délibéré parce que le redressement est très important. Il nous est aussi dit : « Vous avez une direction fiscale », « Vous êtes assistés par des conseils donc vous ne pouviez pas ignorer que… », ce qui peut apparaître un peu court. Il y a donc de vrais changements dans la manière dont les entreprises et leurs conseils font évoluer leur stratégie face à l’évolution des contrôles. Il y a une volonté dans les groupes de protéger leurs dirigeants car si cela part en transmission automatique, on ne sait pas ce qui peut se produire et on ne maîtrise plus nécessairement le processus.

Frédéric Iannucci : Oui, les juridictions administratives, du tribunal administratif au Conseil d’Etat, constatent qu’il y a moins de contentieux.

Eric Meier : Oui, je confirme que la mise en place de la loi fraude entraîne en pratique moins de contentieux. On constate une réelle volonté de nombreuses sociétés de tenter de régler les litiges au stade du contrôle. Certains contribuables sont parfois prêts à accepter les points que l’administration envisage de rectifier, même s’il pourrait y avoir des débats techniques, pour clôturer les dossiers. On peut regretter cela car certains sujets auraient mérité un débat technique devant le juge.

Christopher Lalloz : La mise en place de la loi contre la fraude et la gestion du risque pénal crée en effet un biais terrible dans l’équilibre des discussions au cours de la phase précontentieuse. J’observe en pratique une augmentation non négligeable de situations dans lesquelles, en dépit d’une position relativement solide sur le plan technique, les clients préfèrent accepter la position de l’administration sur le fond en ne débattant que du sujet des pénalités pour éviter toute concrétisation du risque pénal. Pour un praticien, ces situations sont extrêmement frustrantes puisqu’elles nous amènent à ne pas discuter de points de droits pour lesquels il existe en fait de nombreux éléments qui permettraient de contredire la position du service de contrôle.

Eric Quentin : Après, ce que nous pouvons regretter dans un souci de sécurité juridique, c’est que les avis de certains comités comme le Comité consultatif du CIR, la Commission nationale des impôts directs, les commissions départementales, ne soient pas systématiquement suivis par l’administration. Il est aussi dommage que dans le domaine fiscal, hors la relation de confiance, il n’y ait pas encore de place pour la médiation qui s’est imposée dans d’autres domaines du droit. Même s’il est vrai que l’on a beaucoup d’étapes préalables à la phase contentieuse, comme le recours hiérarchique et l’interlocution et qu’il est toujours possible de discuter avec l’administration. Les grandes entreprises le savent, les ETI qui ont des conseils aussi. Certaines petites entreprises ne le savent pas, il est vrai que cette approche a un coût. Pour les plus petites entreprises qui ne disposent pas de moyens, la possibilité de la médiation serait une bonne chose. S’agissant de la médiation devant les juridictions administratives, elle ne fonctionne pas encore très bien.

Ariane Bramat : La voie du dialogue est possible au stade de l’interlocution, lorsque l’on a un vrai souci de sécurisation des positions prises par la société, on peut donc arriver à des solutions sécurisantes dans le cadre de la gestion fiscale de l’entreprise.

Christopher Lalloz : Même s’il existe des exceptions, de notre expérience, il est effectivement rare que le recours hiérarchique débouche sur une quelconque avancée du dossier, l’inspecteur principal étant généralement peu enclin à prendre une position définitive sur une problématique à son niveau. Nous avons récemment connu une affaire dans laquelle, en raison d’un fort enjeu lié aux délais de la procédure, nous avons explicitement demandé de saisir directement l’interlocuteur départemental sans passer par le recours hiérarchique. Cette demande avait été acceptée par l’administration ce qui a, de fait, permis de trouver plus rapidement un terrain d’accord et de clore la discussion.

Marianne Beurtheret : Au niveau de l’interlocution, on a un vrai souci de dialogue constructif entre toutes les parties : comment fait-on ensemble pour trouver une solution de sortie de contrôle de nature à sécuriser la gestion fiscale du groupe ?

Christopher Lalloz : Je partage ce sentiment quant à la difficulté, en tout cas au stade du recours hiérarchique, d’engager un dialogue constructif avec la brigade de vérification et de sortir d’une logique inquisitoriale de la phase précontentieuse. Cette tendance n’est du reste pas propre à un service particulier puisqu’on l’observe tant dans nos discussions avec la DNVSF, la DVNI ou encore les Dircofi. Notons en revanche que dans les stades ultérieurs de la procédure, et notamment lors de l’interlocution, les échanges se fluidifient significativement et ouvrent la voie à un véritable débat sur les positions techniques respectives de chacune des parties.

Alexandre Guillemonat : C’est dommage, pour les entreprises mais aussi pour l’administration que le recours hiérarchique ne soit plus considéré par les acteurs, voire ne serve à rien. En effet, c’est souvent dans ce premier round de discussion que l’on va préparer la solution de sortie des dossiers. C’est à nous, conseils, de bien nourrir les échanges lors de ce niveau de recours qui ne doit pas être qu’une formalité procédurale ; c’est une étape à préserver.

Eric Meier : Il est incontestable que les solutions viennent toujours du dialogue avec la hiérarchie mais le plus souvent ce n’est qu’au niveau de l’interlocution départementale que l’on peut arriver à finaliser un accord avec l’administration fiscale.

Charles Ménard : Je ne partage pas tout à fait ce sentiment. Cela dépend des sujets : j’ai des exemples où une solution a pu être trouvée avec le chef de brigade, en particulier lorsqu’un seul sujet était en cause et laissait la porte ouverte à la négociation : on a alors pu trouver une issue satisfaisante pour l’ensemble des parties. Si le sujet est important et structurant pour le groupe, il est quasiment impossible que la situation évolue au niveau du recours hiérarchique, a fortiori quand des majorations ont été appliquées, sauf à matérialiser et faire préciser le niveau de désaccord ou à présenter de nouveaux éléments qui n’avaient pu être avancés en cours de contrôle ou à présenter de manière différente des éléments déjà relevés pendant la vérification de comptabilité. L’échange qui a lieu à l’occasion du recours permet d’engager ou de renforcer le dialogue et de préparer la réunion avec l’interlocuteur.

Alexandre Guillemonat : Oui, ce nouvel échange peut être une occasion de mieux comprendre les points de blocage, d’effectuer des travaux complémentaires et d’arriver à l’interlocution avec de nouveaux éléments qui peuvent être déterminants.

Frédéric Iannucci : Pour revenir sur les contentieux, notre objectif est effectivement d’en réduire le nombre. Si nous réussissons la mise en œuvre de la politique de sécurité juridique en amont, le résultat devrait suivre. Nous suivons de près, en interne, un indicateur qui est le taux d’acceptation des contrôles, supérieur à 40 % à ce jour. Sur l’application des pénalités les plus lourdes, le visa de la direction de contrôle a été renforcé. Par ailleurs, toute la procédure repose sur le principe du contradictoire et de l’échange, avec des procédures bien définies : recours hiérarchique, interlocution, commissions extérieures, conciliateurs… Nous avons renouvelé les consignes sur le recours à la médiation qui, en matière fiscale, porte plus naturellement sur des questions de fait que de droit. Les tribunaux administratifs se sont fixé un objectif en la matière, de l’ordre de 1 % me semble-t-il. Nous avons aussi la chance d’avoir un médiateur à Bercy, Christophe Baulinet, également sollicité par les tribunaux administratifs, Inspecteur général des finances, donc indépendant, dont le rôle est de plus en plus important… et qui a l’avantage d’être gratuit.

Eric Quentin : Je confirme que le rôle du médiateur de Bercy est très utile car des remises peuvent être accordées quand il y a des problématiques d’amendes, de délais non respectés… Les services refusent souvent des remises gracieuses et lorsque l’on saisit le médiateur, et pour autant que l’entreprise a une « moralité fiscale irréprochable », on constate que des remises importantes peuvent être accordées.

Frédéric Iannucci : Il joue effectivement un rôle de plus en plus important. Outre son action sur des dossiers individuels, le médiateur rédige un rapport annuel avec des propositions et met en lumière des points qui posent problème. L’approche de la médiation permet d’arrondir les angles, elle est préconisée quand cela s’y prête. Elle doit pouvoir alors résoudre un certain nombre de situations qui n’ont pas pu être réglées plus tôt.