Les décisions de la cour administrative d’Appel de Versailles, intervenues sur renvoi après la cassation prononcée le 28 novembre 2012 par le Conseil d’Etat dans les affaires Société BNP Paribas, offrent une illustration pertinente des éléments de preuve que le contribuable peut apporter pour inverser la présomption d’évasion fiscale instituée par l’article 209 B du Code général des impôts.
Par Antoine Colonna d’Istria, avocat associé, Freshfields Bruckhaus Deringer
Lorsqu’une entreprise passible en France de l’impôt sur les sociétés détient, directement ou indirectement, au moins 25 % dans les cas jugés ou aujourd’hui 50 %, des actions ou parts d’une société implantée dans un Etat ou territoire à régime privilégié, elle est normalement soumise à l’impôt sur les sociétés, sur les bénéfices de cette société, à proportion des droits qu’elle y détient. Toutefois, pour échapper à l’imposition, de manière dérogatoire, il appartient à l’entreprise de démontrer que l’implantation de la filiale par la société mère n’a pas principalement pour effet de permettre la localisation des bénéfices dans un tel Etat ou territoire.
Dans sa rédaction alors applicable, l’article 209 B visait dans sa clause de sauvegarde l’«effet» principal de l’implantation de la filiale pour justifier, le cas échéant, la localisation de bénéfices dans un paradis fiscal, alors que le Conseil d’Etat dans ses décisions de 2012 comme la cour administrative de Versailles le 18 juillet 2013 dans les arrêts présentement commentés, se réfèrent à l’«objet» de cette implantation. Or, à cet égard, le législateur lors de la modification du texte par la loi de finances rectificative pour 2012 a confirmé cette approche puisque le texte énonce désormais que cette démonstration peut être apportée alors que les opérations de l’entreprise françaises ont principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation de bénéfices dans un Etat à fiscalité privilégiée. Aujourd’hui ce débat est clos par la loi. Objet et effet sont intimement liés puisque ces derniers ne font finalement que révéler l’objet d’une opération.
Pour apporter une telle preuve, il fallait dans le texte antérieur que le contribuable démontre, d’une part, que la société étrangère exerçait une activité industrielle ou commerciale effective, et d’autre part, que les opérations qu’elles réalisaient étaient effectuées de manière prépondérante sur le marché local. La seconde condition a disparu du texte actuel. Au demeurant, comme les décisions BNP Paribas l’illustrent, le juge administratif avait déjà restreint strictement son interprétation de la notion de «marché local», en jugeant que la proximité avec les marchés asiatiques d’une filiale localisée à Hong Kong employant un personnel local ayant une meilleure connaissance des marchés et des interlocuteurs de la zone asiatique afin d’exercer une activité de gestion des devises asiatiques détenues par des entités du groupe BNP Paribas justifiait une telle implantation.
A cet égard, un autre aspect important des décisions de la cour administrative de Versailles qui mérite d’être souligné est la clarification de l’appréciation par le juge de l’objectif poursuivi par le contribuable. Au cas particulier, la banque concernée invoquait, dans l’une des affaires, un objectif d’optimisation fiscale principalement au bénéfice des clients de la société, particuliers internationaux attirés par la réglementation bancaire et fiscale de Guernesey et souhaitant y effectuer des dépôts fiduciaires qui pour des raisons évidentes n’auraient pu être réalisés en France. Cette justification, en grande partie fiscale, est valablement retenue lorsque l’impôt auquel il s’agit d’échapper n’est pas l’impôt français dès lors qu’elle démontre ainsi les impératifs commerciaux de la banque.
La cour administrative de Versailles applique le principe posé par la haute assemblée, en considérant que ces activités sont commerciales et conclure que le contribuable a apporté la preuve que l’implantation de ses filiales n’avait pas principalement pour objet d’échapper à l’impôt français.
Cette décision se situe dans la droite ligne de la jurisprudence du Conseil constitutionnel, qui pour apprécier la pertinence des dispositions législative visant à lutter contre l’évasion fiscale impose que le contribuable puisse renverser la présomption d’évasion fiscale instituée par un tel texte, en démontrant notamment son absence d’intention d’éluder l’impôt à partir de critères objectifs et rationnels déterminés in concreto par le juge administratif.
