Le 11 septembre 2019, soit la veille de l’annonce de la conclusion par Google d’une convention judiciaire d’intérêt public avec le Parquet national financier et l’avant-veille du délibéré dans l’affaire Balkany, la chambre criminelle de la Cour de cassation a rendu cinq arrêts de principe en matière de fraude fiscale. Cette position de la Cour de cassation, visant à préciser les modalités de cumul des poursuites et des sanctions pénales et fiscales à la suite de l’arrêt Grande Stevens de la Cour européenne des droits de l’homme (CEDH) et des décisions récentes du Conseil constitutionnel, était très attendue par la pratique.
Par Samuel Sauphanor, associé, et Lucie Moirignot, avocate, Le 16 Law
Le refus réitéré de la Cour de cassation d’appliquer le principe non bis in idem en matière de fraude fiscale
Les arrêts n° 1175 et 1176 s’inscrivent dans le prolongement d’une jurisprudence constante de la Cour de cassation donnant plein effet à la réserve émise par la France à l’article 4 du protocole n° 7, additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales (CESDH) qui garantit le droit à ne pas être jugé ou puni deux fois pour les mêmes faits (la Réserve Française). Aux termes de la Réserve française, le principe non bis in idem ne trouve en effet à s’appliquer que pour «les infractions relevant en droit français de la compétence des tribunaux statuant en matière pénale». C’est donc ce seul fondement qui permet aujourd’hui à la France de préserver le cumul des poursuites et des sanctions administratives et pénales en matière de fraude fiscale.
Faisant écho au moyen mis en œuvre avec succès par les requérants de l’affaire Grande Stevens (CEDH, 2e sect., 4 mars 2014, Grande Stevens et a. c/Italie), certains demandeurs au pourvoi soutenaient que la Réserve française n’était pas conforme à l’article 57 de la CESDH. Cet article impose aux Etats qui émettent une réserve, d’une part, de justifier de l’existence d’une loi en vigueur sur leur territoire non conforme à la disposition dont ils souhaitent limiter ou écarter l’application et, d’autre part, de rédiger cette réserve avec précision. Les demandeurs critiquaient ainsi le refus du juge pénal français d’apprécier la validité de la Réserve française à l’aune de l’article 57 au motif que, dans son arrêt Grande Stevens, la CEDH avait remis en cause la seule réserve italienne à l’article 4 du protocole n° 7 et que, partant, la validité de la Réserve française n’en était pas affectée.
Dans ses arrêts du 11 septembre dernier, la chambre criminelle a confirmé la décision des juges du fond de rejeter l’exception de procédure fondée sur le principe non bis in idem. Mettant en œuvre, pour la première fois, la technique de la motivation dite enrichie, la Cour de cassation a justifié sa décision en rappelant l’office du juge judiciaire en matière de traités internationaux et en invoquant l’arrêt Belilos c. Suisse (CEDH, 29 avril 1988, 10328/83) qui attribue l’appréciation de la validité d’une réserve émise par un État partie à la CESDH à la compétence exclusive de la CEDH.
Si la solution retenue par la chambre criminelle n’est guère surprenante au vu de sa jurisprudence établie, il n’en demeure pas moins que la pérennité de la Réserve française – dont les termes sont assez analogues à ceux de la réserve italienne – dépend uniquement de l’appréciation qui sera adoptée par la CEDH, lorsqu’elle sera saisie de sa validité.
La mise en œuvre par la Cour de cassation des réserves d’interprétation du Conseil constitutionnel relatives aux articles 1729 et 1741 du Code général des impôts
Saisi de plusieurs questions prioritaires de constitutionnalité visant à remettre en cause la possibilité de cumul des poursuites et des sanctions pénales et fiscales entre 2016 et 2018, le Conseil constitutionnel a été amené à examiner la conformité des articles 1729 et 1741 du code général des impôts aux principes de nécessité et de proportionnalité des délits et des peines. A cette occasion, le Conseil a émis trois réserves d’interprétation dont la chambre criminelle est venue préciser les conditions de mise en œuvre par le juge répressif dans ses arrêts du 11 septembre 2019.
La reconnaissance limitée d’une faculté pour le juge pénal de surseoir à statuer dans l’attente de la décision définitive du juge de l’impôt
Aux termes de la première réserve d’interprétation, l’article 1741 du code général des impôts ne saurait, sans méconnaître le principe de nécessité des délits, permettre qu’un contribuable qui a été déchargé de l’impôt par une décision juridictionnelle devenue définitive pour un motif de fond puisse être condamné pour fraude fiscale.
Cette réserve s’inscrivait en directe contradiction avec une jurisprudence ancienne et constante de la chambre criminelle selon laquelle la décision du juge de l’impôt, même de décharge, n’a pas d’autorité de chose jugée à l’égard du juge répressif, ce qui impliquait que ce dernier ne devait pas surseoir à statuer dans l’attente de la décision définitive du juge administratif.
Par son arrêt n° 1174, la Cour de cassation a fait évoluer sa position en la matière en admettant désormais le principe d’un sursis à statuer, dans des circonstances néanmoins très circonscrites. En effet, la chambre criminelle reconnaît au juge pénal la faculté d’ordonner, à titre exceptionnel et par une décision spécialement motivée, un sursis à statuer en cas de risque sérieux de contrariété de décisions «notamment en présence d’une décision non définitive déchargeant le prévenu de l’impôt pour un motif de fond». La note explicative de la Cour de cassation justifie cet infléchissement limité de la position de la chambre criminelle par un souci d’éviter un ralentissement du cours de la justice pénale.
La double répression pénale et fiscale et le «degré de gravité» des faits
La deuxième réserve d’interprétation limite l’application de la loi pénale aux cas les plus graves d’omission ou d’insuffisance déclarative volontaire, cette gravité pouvant résulter du montant des droits fraudés, de la nature des agissements de la personne poursuivie ou des circonstances de leur intervention.
Par ses arrêts n° 1175, 1177 et 1179, la chambre criminelle consacre cette réserve en des termes très similaires à ceux employés par le Conseil constitutionnel. Parmi les éléments factuels retenus par la Cour pour caractériser la gravité des faits figurent notamment : la réitération de faits d’omission déclarative sur une longue période en dépit de plusieurs mises en demeure, le montant des droits éludés (plus de 200 000 euros) ou encore l’existence de manœuvres de dissimulation des sommes sujettes à l’impôt.
Selon la note explicative publiée par la Cour de cassation, ce défaut de gravité ne doit être considéré ni comme une cause d’extinction de l’action publique par autorité de la chose jugée, ni comme une modification des éléments constitutifs du délit de fraude fiscale. En l’état, il convient donc de s’interroger sur le fondement d’une éventuelle décision de relaxe de la part du juge pénal.
La proportionnalité des peines en matière de fraude fiscale
La troisième réserve d’interprétation impose que le montant global des sanctions prononcées par le juge de l’impôt et le juge répressif ne dépasse pas le montant le plus élevé de l’une des sanctions encourues.
C’est l’objet des arrêts n° 1175 et 1176 qui assortissent toutefois la prise en compte par le juge pénal de la sanction fiscale prononcée à l’encontre d’un prévenu pour les mêmes faits de trois conditions : (i) cette sanction doit être définitive, (ii) il appartient au prévenu d’en prouver l’existence et (iii) le juge pénal doit envisager de prononcer une peine de même nature que la sanction fiscale soit, en pratique, une peine d’amende. Si ces trois conditions sont réunies, le juge répressif peut alors procéder à une comparaison des maximums des sanctions pénales et fiscales encourues afin de déterminer le montant le plus élevé et fixer un montant d’amende qui, cumulée avec les pénalités fiscales, ne dépasse pas le plafond ainsi déterminé.
En conclusion, si ces arrêts permettent d’assurer une certaine cohérence entre la jurisprudence du Conseil constitutionnel et celle de la chambre criminelle, il n’en demeure pas moins que l’avenir du système français de cumul des poursuites pénales et fiscales demeure aujourd’hui entre les mains de la CEDH, seule habilitée à remettre en cause la validité de la Réserve française.
